要 旨：按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無
遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依
法選定之遺產管理人。」為遺產及贈與稅法第 6 條第 1 項所明定，故
被繼承人死亡遺有財產，有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，繼承人
即為遺產稅之納稅義務人。又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有
債務，並非繼承自被繼承人之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產
稅之納稅義務人為繼承人，應以其固有財產負繳納之責；稅捐稽徵機關目
前核課遺產稅行政處分之記載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以
繼承人為遺產稅之義務人而對其固有財產執行，並無不可（本署法規及業
務諮詢委員會第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。次按，「…四、
遺產稅之課徵，按遺產及贈與稅法第 14 條規定：『遺產總額應包括被繼
承人死亡時依第 1 條規定之全部財產，及依第 10 條規定計算之價值。
但第 16 條規定不計入遺產總額之財產，不包括在內。』第 13 條規定：
『遺產稅按被繼承人死亡時，依本法規定計算之遺產總額，減除第 17 條
規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課稅遺產淨額，依左列規
定稅率課徵之：…』以觀，遺產稅係對被繼承人死亡時所遺留之遺產，扣
除依同法第 16 條至第 16 條之 1 規定不列入遺產總額之部分，再扣除
第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅額後，尚有遺產始依第 13 條規定
稅率計算應納遺產稅額，爰遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關
免稅額及扣除額後之總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於
繼承開始前之固有原始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人
獲有利得，自應依法繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產
清算結果，並依法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確
實因遺產繼承獲有利益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上
已成為繼承人財產），主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處
分，限定繼承人未依法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關
依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行，執行機關對於執行
之標的物，並不限於被繼承人所遺留之遺產（物）為限…」亦經法務部
96 年 2 月 15 日法律決字第 0960004456 號函釋在案。查本件移送機
關以異議人為納稅義務人核課遺產稅，並以異議人為義務人移送行政執行
處執行，參照上開規定、決議及法務部函釋意旨，本件異議人應繳納之遺
產稅，為異議人固有債務，並非繼承自被繼承人庚○○之債務，尚不得依
民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1 條之 2 第 1 項規定，主張
以因繼承所得遺產為限，負清償責任。異議人主張渠等稅捐債務之形成係
來自所繼承之財產，依修正之民法第 1148 條及民法繼承編施行法第 1
條之 2 第 1 項規定，應以因繼承所得遺產為限，負清償責任云云，並
無理由。