按「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體，同時或
先後請求全部或一部之給付。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼
承人對於遺產全部為公同共有。」「地價稅或田賦之納稅義務人如左：1
、土地所有權人。……」「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人
者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共
有人為納稅義務人。」民法第 273  條第 1  項、第 1151 條、土地稅法
第 3  條第 1  項第 1  款、稅捐稽徵法第 12 條分別定有明文。次按，
財政部中華民國 68  年 6  月 24 日台財稅字第 34348 號函釋：「未設
管理人之公同共有土地，其應納稅捐，以全體公同共有人為納稅義務人，
全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任。……」查本件移送書之義務人
欄位記載「限定繼承人：甲○○（即異議人）、丙○○等 2  人（被繼承
人乙○○）」，異議人等 2  人係被繼承人乙○○之法定繼承人，高雄市
○○區○○段 1513-5 地號等 2  筆土地應為異議人等 2  人未為繼承登
記之財產，為渠等公同共有，異議人等 2  人均為納稅義務人，不因渠等
已為限定繼承而免除其納稅義務。異議人既為本件納稅義務人之一，對本
件稅款應負連帶責任，則行政執行分署形式上審查移送機關檢附之文件，
認符合移送執行要件，乃核發執行命令就異議人對於第三人臺灣土地銀行
股份有限公司等金融機構之存款債權以及第三人春源鋼鐵工業股份有限公
司等公司之股份（或出資）及股息、紅利予以執行，與前揭規定及函釋意
旨尚無不合。

按「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體，同時或
先後請求全部或一部之給付。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼
承人對於遺產全部為公同共有。」「地價稅或田賦之納稅義務人如左：1
、土地所有權人。……（第 1  項）。前項第 1  款土地所有權屬於公有
或公同共有者，以管理機關或管理人為納稅義務人；……（第 2  項）」
「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人者，共有人各按其應有部
分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共有人為納稅義務人。」分
別為民法第 273  條第 1  項、第 1151 條、土地稅法第 3  條第 1  項
第 1  款、第 2  項及稅捐稽徵法第 12 條所明定。次按，財政部中華民
國（下同）68  年 6  月 24 日台財稅字第 34348  號函釋：「未設管理
人之公同共有土地，其應納稅捐，以全體公同共有人為納稅義務人，全體
公同共有人係對應納稅捐負連帶責任。……」。再按，義務人之財產為債
權之總擔保，移送機關自得對之請求為強制執行，不得由義務人任意指定
以某特定財產供執行（最高法院 19 年抗字第 813  號判例意旨參照）。
查本件移送機關以丙○○等 15 人及異議人共 16 人為被繼承人之繼承人
，為土地之公同共有人，滯納 102  及 103  年度地價稅，檢附地價稅核
定稅額通知書、送達證書等相關文件，移送行政執行分署執行，行政執行
分署形式審查移送機關檢附之文件，認符合移送執行要件，並認異議人等
16  人因繼承臺南市○○區○○段 19-8 地號土地（下稱系爭土地），且
復未為遺產分割，其等就系爭土地為公同共有，就該地所生債務，自應由
其等負連帶清償責任，行政執行分署自得擇定其中一人或數人或全體為執
行，另考量本件如係就異議人等 16 人之存款為執行，則將造成多家銀行
手續費無謂的產生；如以拍賣土地方式為之，則除執行時間拖長外，所生
鑑價費、登報費等費用亦都會轉嫁於異議人等 16 人身上，且本案僅欠新
臺幣 1  萬餘元，率為不動產拍賣，屆時恐又有違反比例原則之疑義等情
，乃核發執行命令執行異議人對於第三人之存款債權，揆諸前揭規定，尚
無不合。

按「遺產稅之納稅義務人如左：1.有遺囑執行人者，為遺囑執行人。2.無
遺囑執行人者，為繼承人及受遺贈人。3.無遺囑執行人及繼承人者，為依
法選定之遺產管理人。」「被繼承人死亡遺有財產者，納稅義務人應於被
繼承人死亡之日起 6  個月內，向戶籍所在地主管稽徵機關依本法規定辦
理遺產稅申報。但依第 6  條第 2  項規定由稽徵機關申請法院指定遺產
管理人者，自法院指定遺產管理人之日起算。」分別為遺產及贈與稅法第
6 條第 1  項及第 23 條第 1  項所明定，故被繼承人死亡遺有財產者，
有繼承人而無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人。
又遺產稅發生於繼承開始時，係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼承人
之債務，且無遺囑執行人及受遺贈人時，遺產稅之納稅義務人為繼承人，
應以其固有財產負繳納之責；稅捐稽徵機關目前核課遺產稅行政處分之記
載方式，係對繼承人發單課徵遺產稅，因此以繼承人為遺產稅之義務人而
對其固有財產執行，並無不可（本署法規及業務諮詢委員會《已更名為本
署法規及業務諮詢小組》第 13 次、第 19 次會議決議意旨參照）。再按
「……遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之
總額部分所生之公法上法定之債，並非繼承人本身於繼承開始前之固有原
始債務，而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得，自應依法
繳納遺產稅。是以，繼承人雖主張限定繼承，如遺產清算結果，並依法扣
除相關免稅額及扣除額後之總額部分，限定繼承人確實因遺產繼承獲有利
益（按：此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為繼承人財產）
，主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分，限定繼承人未依
法完納稅捐時，該公法上金錢給付義務，經稅捐機關依法移送本部行政執
行署所屬各行政執行處（已於中華民國《下同》101 年 1  月 1  日改制
為分署）強制執行，執行機關對於執行之標的物，並不限於被繼承人所遺
留之遺產（物）為限……」亦經法務部 96 年 2  月 15 日法律決字第 0
960004456 號函釋在案。故遺產稅係繼承人之固有債務，並非繼承自被繼
承人之債務，應以其固有財產負繳納之責。復按數繼承人對於遺產稅之繳
納義務，係屬連帶債務（最高行政法院 93 年度判字第 1037 號判決意旨
參照）；而民法第 273  條規定：「連帶債務之債權人，得對於債務人中
之一人或數人或其全體，同時或先後請求全部或一部之給付。」故數繼承
人滯納遺產稅者，稅捐稽徵機關得對繼承人中之一人或數人或其全體，同
時或先後請求全部或一部之給付。查本件移送機關係以被繼承人之繼承人
己○○、庚○○及異議人等 5  人為納稅義務人核課遺產稅，並移送行政
執行分署執行，參照上開規定、決議、判決及法務部函釋意旨，異議人等
5 人應繳納之遺產稅，為渠等之固有債務，是行政執行分署以執行命令執
行異議人對於第三人之存款債權，尚無不合。

按「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體，同時或
先後請求全部或一部之給付。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼
承人對於遺產全部為公同共有。」「地價稅或田賦之納稅義務人如左：1
、土地所有權人。……」「共有財產，由管理人負納稅義務；未設管理人
者，共有人各按其應有部分負納稅義務，其為公同共有時，以全體公同共
有人為納稅義務人。」民法第 273  條第 1  項、第 1151 條、土地稅法
第 3  條第 1  項第 1  款、稅捐稽徵法第 12 條分別定有明文。次按，
財政部中華民國 68 年 6  月 24 日台財稅字第 34348  號函釋：「未設
管理人之公同共有土地，其應納稅捐，以全體公同共有人為納稅義務人，
全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任。……」查依地價稅繳款書記載
之內容，被繼承人為乙○○，異議人及其他繼承人（下稱異議人等人）為
納稅義務人，課稅土地應為異議人等人未繼承登記之財產，為渠等公同共
有，移送機關除將地價稅繳款書送達義務人丙○○外，另繕發核定稅額通
知書送達異議人，因異議人等人於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納，乃檢
附移送書、地價稅繳款書、送達證書等文件移送行政執行分署執行。異議
人既為本件納稅義務人之一，對本件稅款應負連帶責任，則行政執行分署
形式上審查移送機關檢附之文件，認符合移送執行要件，予以執行，與前
揭規定及函釋意旨尚無不合。

於具體案件中，應對執行名義上記載之當事人及其財產執行，惟為兼顧公
共利益與人民權益之維護，往往應綜合參酌具體案件特質後，始能決定最
適之執行方式

按「連帶債務之債權人，得對於債務人中之一人或數人或其全體，同時或
先後請求全部或一部之給付。」「繼承人有數人時，在分割遺產前，各繼
承人對於遺產全部為公同共有。」「對公同共有人中之一人為送達者，其
效力及於全體。」民法第 273  條第 1  項、第 1151 條、稅捐稽徵法第
19  條第 3  項分別定有明文。另財政部 68 年 6  月 24 日台財稅字第
34348 號函釋：「未設管理人之公同共有土地，其應納稅捐，以全體公同
共有人為納稅義務人，全體公同共有人係對應納稅捐負連帶責任。…」次
按，「中央或地方機關就其職權上適用同一法律或命令發生見解歧異，本
院依其聲請所為之統一解釋，除解釋文內另有明定者外，應自公布當日起
發生效力。……」亦經司法院大法官釋字第 188  號解釋在案。查稅捐稽
徵法第 19 條第 3  項雖經 98 年 7  月 10 日司法院大法官會議釋字第
663 號解釋，認與憲法第 16 條規定之意旨有違，惟該解釋文末段已載明
：「…應自本解釋公布日起，至遲於屆滿 2  年時，失其效力。」則在該
解釋所定期限屆滿前，稅捐稽徵法第 19 條第 3  項規定既仍未經修正或
廢止，仍屬有效（最高行政法院 99 年度判字第 1015 號、第 1201 號判
決意旨參照）。查本件地價稅繳款書（下稱系爭繳款書）上，乙○○、丙
○○及異議人等 13 人均列為納稅義務人，移送機關囑請郵政機構於 99
年 2  月 26 日將系爭繳款書送達乙○○，因渠等逾期未繳納，移送機關
於 99 年 9  月間檢附移送書、系爭繳款書、送達證書等文件移送行政執
行處執行，行政執行處形式上審查移送機關檢附之文件，認系爭繳款書已
合法送達，而考量乙○○具狀表示其與女兒同為中度身心障礙，無力負擔
，且本件應執行金額為 2  萬餘元，如就異議人等人公同共有之土地執行
，亦不符比例原則，為避免超額執行，因異議人對本件稅款亦負連帶責任
，乃核發執行命令就異議人對於○○郵局之存款債權予以扣押執行，尚無
不合。

按「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人財產上之一
切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼承人本身者，不在此限。」「繼
承人對於被繼承人之債務，負連帶責任。」「連帶債務之債權人，得對於
債務人中之一人或數人或其全體，同時或先後請求全部或一部之給付（第
1 項）。連帶債務未全部履行前，全體債務人仍負連帶責任（第 2  項）
。」民法第 1148 條第 1  項、第 1153 條第 1  項、第 273  條分別定
有明文。再者，民法第 1153 條第 1  項係關於共同繼承人對外關係之規
定，與同條第 2  項係關於共同繼承人內部關係之規定不同。準此，全體
繼承人對於被繼承人之稅捐債務，除專屬於被繼承人本身者外，負連帶責
任。故每一繼承人對非罰鍰之稅捐全部，均有繳納義務，而非按其應繼分
之比例各別分擔。在全部稅捐繳清前，繼承人尚難以其應按法定應繼分繳
納稅款，而主張無須連帶繳納其餘稅款（最高行政法院 81 年判字第 261
0 號判決意旨參照）。本件義務人於 94 年 5  月 6  日死亡，異議人為
其繼承人之一，且未向法院為拋棄繼承或呈報限定繼承，是除罰鍰處分具
一身專屬性，其執行標的限於義務人之遺產外，依法應由義務人之全體繼
承人繳納，並負連帶責任（司法院釋字第 621  號解釋參照）。行政執行
處就義務人滯納罰鍰以外之綜合所得稅，執行異議人對於第三人之薪津債
權，揆諸首揭規定，尚無不合。

主債務人依軍人及其家屬優待條例規定准予延期清償，保證人得據以為抗
辯，至連帶債務人則否