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行政函釋

發文單位: 法務部行政執行署
發文字號: 行執法字第 10200048290 號
發文日期: 民國 103 年 01 月 09 日
相關法條
要  旨:
遺產稅行政執行案件,經稅捐機關依法移送強制執行,執行機關對於執行
之標的物,自可以對繼承人之所有財產為執行,至如何執行始符合比例原
則,宜由執行人員依個案具體事證衡酌
主    旨:有關貴所函詢遺產稅行政執行案件是否優先執行隱匿遺產之繼承人固有財
          產等情乙事,查復如說明,請查照。
說    明:一、復貴所 102  年 12 月 30 日 102  年中律字第 102123001  號函。
          二、按民法第 1148 條第 2  項規定:「繼承人對於被繼承人之債務,以
              因繼承所得遺產為限,負清償責任。」本項規定所稱「被繼承人之債
              務」係指被繼承人死亡前,已發生之債務始足當之。而遺產稅係對被
              繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分所生之
              公法上法定之債,並非屬「被繼承人之債務」,故該公法上金錢給付
              義務,經稅捐機關依法移送強制執行,執行機關對於執行之標的物,
              並不限於被繼承人所遺留之遺產(物)為限,蓋此時遺產(物)已屬
              於繼承人總體財產之一部分,自可以對繼承人之所有財產為執行,該
              執行程序中之查封、變價拍賣等仍應遵行比例原則(法務部 96 年 2
              月 15 日法律決字第 0960004456 號、100 年 8  月 16 日法律字第
              1000019251  號函釋意旨參照)。至於具體行政執行個案中,部分繼
              承人是否有隱匿遺產,及如何執行始符合行政執行法第 3  條及行政
              執行法施行細則第 3  條規定之比例原則,暨繼承人有無民法繼承編
              施行法第 1  條之 3  第 4  項之情事,宜由執行人員依個案具體事
              證衡酌。

附  件 1:法務部  函
          中華民國 96 年 2  月 15 日
          法律決字第 0960004456 號
主    旨:關於以限定繼承人為納稅義務人之遺產稅,是否屬民法第 1154 條第 1
          項規定「被繼承人之債務」疑義乙案,本部意見復如說明二至四。請  查
          照參考。
說    明:一、復貴部 96 年 1  月 19 日台財稅字第 09604500620  號函。
          二、按民法第 1148 條規定:「繼承人自繼承開始時,除本法另有規定外
              ,承受被繼承人財產上之一切權利、義務。但權利、義務專屬於被繼
              承人本身者,不在此限。」採當然繼承主義,不待繼承人之承認,除
              專屬於被繼承人本身之權利、義務以外,概括承受被繼承人財產上之
              權利義務。然為保護繼承人之利益,爰另設有限定繼承與拋棄繼承等
              規定,繼承人如為限定繼承,其責任僅限於遺產,雖被繼承人之債務
              超過遺產時,繼承人亦無須以其自己之固有財產清償被繼承人生前所
              遺留之債務(陳祺炎、黃宗樂、郭振恭三人合著「民法繼承新論」
              2005  年 8  月修訂三版一刷第 188  頁至第 189  頁參照),合先
              敘明。
          三、依民法第 1154 條第 1  項規定:「繼承人得限定以因繼承所得之遺
              產,償還被繼承人之債務。」本項規定所稱「被繼承人之債務」係指
              被繼承人死亡前,已發生之債務始足當之。而遺產稅之課徵,依遺產
              及贈與稅法第 1  條規定:「凡經常居住中華民國境內之中華民國國
              民死亡時遺有財產者,應就其在中華民國境內境外全部遺產,依本法
              規定,課徵遺產稅。」係以被繼承人死亡時遺有財產(總額),始有
              遺產稅之發生。是以,民法第 1154 條第 1  項所稱「被繼承人之債
              務」自不包括遺產稅在內。
          四、遺產稅之課徵,按遺產及贈與稅法第 14 條規定:「遺產總額應包括
              被繼承人死亡時依第 1  條規定之全部財產,及依第 10 條規定計算
              之價值。但第 16 條規定不計入遺產總額之財產,不包括在內。」第
              13  條規定:「遺產稅按被繼承人死亡時,依本法規定計算之遺產總
              額,減除第 17 條規定之各項扣除額及第 18 條規定之免稅額後之課
              稅遺產淨額,依左列規定稅率課徵之:…」以觀,遺產稅係對被承人
              死亡時所遺留之遺產,扣除依同法第 16 條至第 16 條之 1  規定不
              列入遺產總額之部分,再扣除第 17 條所列之扣除額及第 18 條免稅
              額後,尚有遺產始依第 13 條規定稅率計算應納遺產稅額,爰遺產稅
              係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分
              所生之公法上法定之債,並非繼承人本身於繼承開始前之固有原始債
              務,而係因被繼承人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得,自應依法
              繳納遺產稅。是以,繼承人雖主張限定繼承,如遺產清算結果,並依
              法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分,限定繼承人確實因遺產繼
              承獲有利益(按:此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為
              繼承人財產),主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分
              ,限定繼承人未依法完納稅捐時,該公法上金錢給付義務,經稅捐機
              關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行,執行機關對
              於執行之標的物,並不限於被繼承人所遺留之遺產(物)為限,蓋此
              時遺產(物)已屬於繼承人總體財產之一部分,自可以對限定繼承人
              之所有財產為執行,該執行程序中之查封、變價拍賣…等仍應遵行比
              例原則,自不待言。本部 95 年 9  月 21 日法律決字第 095002461
              4 號函及本部行政執行署法規及業務諮詢委員會第 13 次、第 19 次
              及第 75 次會議決議之意旨即在於此,並非謂繼承人因已為限定繼承
              後,即得以主張其固有財產非屬遺產稅之執行標的物,執行機關僅得
              就遺產(物)為執行,應予辨明。

附  件 2:法務部  函
          中華民國 100  年 8  月 16 日
          法律字第 1000019251 號
主    旨:關於繼承財產所生孳息得否作為限定繼承人應納遺產稅之執行標的乙案,
          復如說明二。請  查照參考。
說    明:一、復貴部 100  年 7  月 11 日台財訴字第 10000262820 號函。
          二、按 98 年 6  月 10 日修正前民法第 1154 條第 1  項規定:「繼承
              人得限定以因繼承所得之遺產,償還被繼承人之債務。」本項規定所
              稱「被繼承人之債務」係指被繼承人死亡前,已發生之債務始足當之
              。而遺產稅係對被繼承人所遺留該遺產經扣除相關免稅額及扣除額後
              之總額部分所生之公法上法定之債,並非繼承之債務,而係因被繼承
              人遺有遺產總額價值使繼承人獲有利得,故依法由繼承人為納稅義務
              人繳納稅捐。是以,繼承人雖主張限定繼承,如遺產清算結果,並依
              法扣除相關免稅額及扣除額後之總額部分,限定繼承人確實因遺產繼
              承獲有利益(按:此時應繼遺產之權利與其經濟價值於法律上已成為
              繼承人財產),主管機關對該限定繼承人作成課徵遺產稅的行政處分
              ,限定繼承人未依法完納稅捐時,該公法上金錢給付義務,經稅捐機
              關依法移送本部行政執行署所屬各行政執行處強制執行,執行機關對
              於執行之標的物,並不限於被繼承人所遺留之遺產(物)為限,業經
              本部 96 年 2  月 15 日法律決字第 0960004456 號函復在案。來函
              所詢繼承財產所生孳息得否作為限定繼承人應納遺產稅之執行標的乙
              節,揆諸本部上開函釋意旨,遺產稅因非屬修正前民法第 1154 條第
              1 項規定所稱「被繼承人之債務」,故縱有限定繼承情事,其執行標
              的亦不以納稅義務人繼承之財產為限,仍得就繼承財產所生之孳息而
              為執行。
          三、至貴部來函說明三所引司法院秘書長 82 年 7  月 27 日(82)秘台
              廳民二字第 12562  號函所稱:「... 其遺產稅得受清償之責任財產
              ,應認以遺產為限。...」 等情,與本件所詢遺產稅之納稅義務人屬
              繼承人,並非繼承債務情節是否相同?尚有疑義,引用該函前允宜釐
              清,併予敘明。
資料來源: 行政執行業務相關令函彙編(三)(106年10月版)第 1-6 頁