法務部行政執行署聲明異議決定書                   99 年度署聲議字第 803  號
    異議人即義務人  甲○○
上列異議人因滯納地價稅等，對本署彰化行政執行處 90 年度地稅執專字第 77536
號等行政執行事件之執行行為，認有侵害利益之情事，向本署彰化行政執行處聲明異
議，經該處認其異議無理由加具意見到署，本署決定如下：
    主    文
異議駁回。
    事    實
本件聲明異議意旨略以：（一）「命令與憲法或法律牴觸者無效」「人民有依法律納
稅之義務」分別為憲法第 172  條、第 19 條規定。90  年地稅執專字第 77536  號
地價稅行政執行事件未就憲法第 19 條規定之「依法律」為實質證明所依據之法律為
何？即違反憲法第 172  條規定為無效。且本件並無強制執行法第 4  條規定之執行
名義。（二）「稅捐之徵收，優先於普通債權」「土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵
收，優先於一切債權及抵押權」「經法院…執行拍賣…之土地，執行法院…應於拍定
…五日內，將拍定…價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅、地價稅、房屋稅
，並由執行法院或行政執行署代為扣繳」稅捐稽徵法第 6  條第 1  項、第 2  項及
第 3  項分別定有明文。異議人所有之土地、房屋近新臺幣（下同）10  餘億元之市
價遭臺灣○○地方法院拍賣，南投縣稅捐稽徵處等機關之公務人員刻意未依法扣繳，
應追究相關人員之疏失。（三）「行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負
有義務經通知限期履行之文書所定期間屆滿之日起，五年內未經執行者，不再執行；
其於五年期間屆滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自五年期間屆滿之日起已逾五
年尚未執行終結者，不得再執行。」行政執行法第 7  條第 1  項定有明文。前揭命
令，除前述之違憲情節外，於上述之法文，亦有牴觸，難以苟同。（四）異議人過著
以大地為床之生活，無法安穩過日子，如何有能力繳稅，應符合「義務之履行經證明
為不可能者」行政執行法第 8  條終止執行之情節，請撤銷彰化行政執行處（下稱彰
化處）90  年地稅執專字第 00077536 號命令云云。
    理    由
一、本件南投縣政府稅務局（原名南投縣稅捐稽徵處，中華民國《下同》90  年 1
    月 13 日更名為南投縣政府稅捐稽徵處，97  年 4  月 22 日更名為現名）、財
    政部臺灣省中區國稅局（埔里稽徵所）（下稱移送機關）以異議人即義務人甲○
    ○滯納地價稅、綜合所得稅等，於 90 年至 98 年間陸續移送彰化處執行（執行
    案號 90 年度地稅執專字第 77536  號、91  年度地稅執專字第 93317  號、94
    年度地稅執字第 25746  號至第 25747  號、94  年度地稅執專字第 25748  號
    、94  年度地稅執字第 32812  號、94  年度地稅執專字第 32813  號、94  年
    度綜所稅執字第 35545  號、95  年度地稅執字第 74564  號、96  年度地稅執
    字第 67772  號、97  年度地稅執字第 54274  號、98  年度地稅執字第 42333
    號），彰化處以 99 年 9  月 2  日彰執禮 90 年地稅執專字第 00077536 號命
    令（下稱系爭命令），命異議人應於 99 年 9  月 27 日下午 2  時親自到處，
    自動繳納應納金額，向彰化處據實報告財產狀況或為其他必要之陳述，並載明如
    經合法通知無正當理由而不到場，或不為報告，或為虛偽之報告，將依法限制住
    居（出境、出海）等語。異議人分別於 99 年 9  月 22 日、10  月 16 日、10
    月 29 日以如前揭事實欄所載之事由向彰化處、本署聲明異議及申復，合先敘明
    。
二、按「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機
    關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第 35 條規定申請復查者，暫緩移送法
    院強制執行（第 1  項）。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵
    機關應移送法院強制執行：1 、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並
    依法提起訴願者。2 、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機
    關核准，提供相當擔保者。」「…公法上金錢給付義務逾期不履行者，移送法務
    部行政執行署所屬行政執行處執行之。」「義務人依法令或本於法令之行政處分
    或法院之裁定，負有公法上金錢給付義務，有下列情形之一，逾期不履行，經主
    管機關移送者，由行政執行處就義務人之財產執行之：一、其處分書或裁定書定
    有履行期間或法定履行期間者。」「行政執行處為辦理執行事件，得通知義務人
    到場或自動清繳應納金額、報告其財產狀況或為其他必要之陳述。」「法律有公
    法上金錢給付義務移送法院強制執行之規定者，自本法修正條文施行之日起，不
    適用之。」分別為稅捐稽徵法第 39 條、行政執行法第 4  條第 1  項但書、第
    11  條第 1  項第 1  款、第 14 條及第 42 條第 1  項所明定。故行政執行法
    修正條文施行（90  年 1  月 1  日）後，納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆
    滿 30 日後仍未繳納者，如無前開稅捐稽徵法第 39 條第 1  項但書及第 2  項
    之情形，稅捐稽徵機關即可移送本署所屬行政執行處執行。行政執行處於審查移
    送機關檢附之執行名義，認義務人確負有公法上金錢給付義務，且未於處分書所
    定之履行期間履行者，即得就義務人之財產執行之。查本件異議人應繳納之 87
    年至 97 年度地價稅、91  年度綜合所得稅，均逾期未繳納，移送機關遂檢附執
    行名義即繳款書、送達證書等相關資料，移送彰化處執行，彰化處形式審查執行
    名義合法成立，並符合移送執行之要件，乃以系爭命令通知異議人到處自動繳納
    應納金額，並據實報告財產狀況或為其他必要之陳述，揆諸首揭規定，並無不合
    。異議人主張 90 年地稅執專字第 77536  號地價稅行政執行事件，未就憲法第
    19  條規定之「依法律」為實質證明所依據之法律為何？即違反憲法第 172  條
    規定為無效，且本件並無強制執行法第 4  條規定之執行名義云云，並無理由。
三、次按「行政執行，自處分、裁定確定之日或其他依法令負有義務經通知限期履行
    之文書所定期間屆滿之日起，5 年內未經執行者，不再執行；其於 5  年期間屆
    滿前已開始執行者，仍得繼續執行。但自 5  年期間屆滿之日起已逾 5  年尚未
    執行終結者，不得再執行。」固為行政執行法第 7  條第 1  項所明定，惟同法
    條第 2  項規定：「前項規定，法律有特別規定者，不適用之。」其立法理由為
    ：「其他法律基於事件之特性，對於行政執行之時效期間或其起算日有特別規定
    者，例如稅捐稽徵法第 23 條…，宜依其規定，爰訂定第 2  項規定。」則有關
    稅捐之行政執行期間，自應優先適用稅捐稽徵法第 23 條之規定。又「稅捐之徵
    收期間為 5  年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者
    ，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送執行…不在此限。」「稅捐之徵
    收，於徵收期間屆滿前已移送執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，五年內未經執
    行者，不再執行，其於五年期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；但自五年屆
    滿之日起已逾五年尚未執行終結者，不得再執行。」「本法中華民國 96 年 3
    月 5  日修正前已移送執行尚未終結之案件，自修正之日起逾 5  年尚未執行終
    結者，不再執行。」稅捐稽徵法第 23 條第 1  項、第 4  項及第 5  項規定甚
    明。故稅捐之執行（徵收）期間，並不適用行政執行法第 7  條第 1  項，應依
    稅捐稽徵法第 23 條規定計算。爰依前揭規定就本件執行（徵收）期間分述如下
    ：
（一）96  年 3  月 5  日稅捐稽徵法第 23 條修正以前已移送執行之案件（執行案
      號 90 年度地稅執專字第 77536  號、91  年度地稅執專字第 93317  號、94
      年度地稅執字第 25746  號至第 25747  號、94  年度地稅執專字第 25748
      號、94  年度地稅執字第 32812  號、94  年度地稅執專字第 32813  號、94
      年度綜所稅執字第 35545  號、95  年度地稅執字第 74564  號）：查前開案
      件繳納期間屆滿日分別為 90 年 5  月 24 日、91  年 7  月 1  日、94  年
      1 月 26 日、94  年 1  月 26 日、94  年 1  月 26 日、94  年 2  月 14
      日、94  年 2  月 14 日、94  年 3  月 20 日、95  年 5  月 10 日。移送
      機關分別於 90 年 11 月 5  日、91  年 11 月 28 日、94  年 5  月 2  日
      、94  年 5  月 2  日、94  年 5  月 2  日、94  年 5  月 31 日、94  年
      5 月 31 日、94  年 6  月 3  日、95  年 8  月 30 日（彰化處收文日期）
      移送彰化處執行，是前揭案件其徵收期間自繳納期間屆滿翌日起算，經核均於
      徵收期間屆滿前移送執行，該等案件於 96 年 3  月 5  日稅捐稽徵法第 23
      條修正前已移送執行尚未終結，自修正之日起逾 5  年尚未執行終結者，始不
      再執行。
（二）96  年 3  月 5  日稅捐稽徵法第 23 條修正後移送執行之案件（96  年度地
      稅執字第 67772  號、97  年度地稅執字第 54274  號、98  年度地稅執字第
      42333 號）：查前開案件繳納期間屆滿日分別為 96 年 7  月 30 日、97  年
      4 月 30 日、98  年 4  月 30 日，移送機關分別於 96 年 10 月 30 日、97
      年 7  月 23 日、98  年 6  月 24 日（彰化處收文日期）移送彰化處執行，
      前揭案件其徵收期間自繳納期間屆滿翌日起算，經核均於徵收期間屆滿前移送
      執行，而依前揭稅捐稽徵法第 23 條第 4  項規定，於徵收期間屆滿前已移送
      執行者，自徵收期間屆滿之翌日起，五年內未經執行者，不再執行，其於五年
      期間屆滿前已開始執行，仍得繼續執行；但自五年屆滿之日起已逾五年尚未執
      行終結者，始不得再執行。
（三）綜上所述，異議人主張系爭命令，除違憲外，與行政執行法第 7  條第 1  項
      規定之法文，亦有牴觸云云，並無可採。
四、再按「義務人或利害關係人對執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利
    益之情事，得於執行程序終結前，向執行機關聲明異議。」行政執行法第 9  條
    第 1  項定有明文。查聲明異議程序係行政執行之特別救濟程序，僅限於對執行
    機關之執行命令、執行方法、應遵守之程序或其他侵害利益等行政執行程序上違
    法或不當之行政執行行為，始得主張不服。異議人主張其所有之土地、房屋近 1
    0 餘億元之市價遭臺灣南投地方法院拍賣，南投縣稅捐稽徵處等機關之公務人員
    刻意未依法扣繳，應追究相關人員之疏失云云，經核與前揭規定所定異議人得向
    執行機關聲明異議之事由未合，並非本署及彰化處所得審認判斷。是異議人以聲
    明異議資為排除強制執行之方法，尚有未合。另按「稅捐之徵收，優先於普通債
    權。土地增值稅、地價稅、房屋稅之徵收，優先於一切債權及抵押權。經法院或
    行政執行署執行拍賣或交債權人承受之土地，執行法院或行政執行署應於拍定或
    承受五日內，將拍定或承受價額通知當地主管機關，依法核課土地增值稅、地價
    稅、房屋稅，並由執行法院或行政執行署代為扣繳」固為稅捐稽徵法第 6  條所
    規定，惟查該條文係於 96 年 1  月 12 日修正施行，該條第 2  項適用之時點
    ，限於 96 年 1  月 12 日修正施行後開徵之地價稅、房屋稅始有其適用，且僅
    限於就該執行標的物所課徵之地價稅、房屋稅。查系爭事件中，僅 97 年地稅執
    字第 54274  號、98  年地稅執字第 42333  號事件異議人滯欠之地價稅，係前
    揭條文修正生效後所開徵之地價稅，而本件亦經彰化處就義務人所有不動產有無
    96  年 1  月 12 日後經拍定，而得優先扣繳之地價稅乙事，向移送機關查詢，
    據移送機關表示：經查義務人之不動產均於 96 年 1  月 12 日前拍定，拍定價
    金沖抵優先債權後，並無餘額可沖抵滯欠之地價稅等語，併予敘明。
五、末按，義務之履行經證明為不可能者，執行機關應依職權或因義務人、利害關係
    人之申請終止執行，固為行政執行法第 8  條第 1  項第 3  款所明定，惟所謂
    「義務之履行經證明為不可能」，須就個案依法客觀認定之，必該行政法上義務
    客觀上不可能予以實現，始足當之。如一身專屬之義務（例如服兵役義務），義
    務人已死亡，或應對之實施執行之標的已滅失（例如應拆除之違建已焚毀滅失）
    ，行政執行之目的已無法達成而言（陳敏著，行政執行法總論，90  年 1  月版
    ，頁 739  參照）。至於公法上金錢給付義務，參酌最高法院 20 年上字第 233
    號民事判例：「金錢債務不容有不能之觀念，即有不可抗力等危險，亦應由其負
    擔…」意旨，並無義務之履行不可能之觀念。故異議人主張其過著以大地為床之
    生活，無法安穩過日子，如何有能力繳稅，應符合「義務之履行經證明為不可能
    者」行政執行法第 8  條終止執行之情節云云，亦無理由。
六、據上論結，爰依行政執行法第 9  條第 2  項規定，決定如主文。
中華民國 99 年 11 月 8  日
署長  張○○